Лучший вопрос недели от клиентов «КонсультантПлюс» от 4 ноября

Ситуация: Гостиница, применяет УСН доходы минус расходы, имеет лицензию на оказание медицинских услуг, продает путевки на санаторно-курортное лечение, а так же оказывает медицинские услуги проживающим в гостинице. Начиная с января 2025 года мы будем плательщиками НДС 5%.

Вопрос:Входят ли доходы от продажи путевок на санаторно-курортное лечение и медицинские услуги в налогооблагаемую базу по НДС или мы сможем применять освобождение от уплаты НДС согласно ст. 146, 149 и в декларации по НДС, суммы доходов по этим услугам будем показывать в 7 разделе?

Ответ: Письмом Минфина от 17.10.2024 № СД-4-3/11815@ «О НАПРАВЛЕНИИ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ» ФНС России направила нижестоящим налоговым органам «МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО НДС ДЛЯ УСН» для использования их в работе в связи спринятием Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации".

Согласно данных рекомендаций, если доходы за 2024 год превысили 60 млн рублей, то с 01.01.2025 у налогоплательщика УСН возникает обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет.

При этом если налогоплательщик УСН, который обязан исчислять и уплачивать НДС в бюджет, осуществляет не признаваемые объектом налогообложения НДС или необлагаемые НДС операции, то по таким операциям у него не возникает обязанности исчислять и уплачивать НДС в бюджет. Перечень таких операций и условия освобождения от уплаты НДС приведены в статьях 146, 149 НК РФ. Однако в этом случае у него возникает обязанность подавать налоговую декларацию по НДС, в которой отражается информация о таких операциях (пункт 2 Методических рекомендаций).

Таким образом, организация на УСН, исчисляющая НДС в 2025 году, отражает операции, освобождённые от уплаты НДС на основании статей 146, 149, в разделе 7 налоговой декларации.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) медицинские услуги, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг, оказываемые медицинскими организациями, освобождены от налогообложения НДС. При этом в целях применения НДС к медицинским услугам относятся в том числе услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по Перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации. Данный Перечень утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 20.02.2001 N 132.

Согласно пункту 6 статьи 149 Кодекса перечисленные в данной статье операции освобождаются от налогообложения НДС при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на ведение деятельности, лицензируемой на основании законодательства Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 11 статьи 2 главы 1 Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации", вступившей в силу с 01.01.2012, медицинской организацией является юридическое лицо независимо от организационно-правовой формы, осуществляющее в качестве основного (уставного) вида деятельности медицинскую деятельность на основании лицензии, выданной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Кроме того, согласно указанному пункту 11 статьи 2 главы 1 данного Федерального закона его положения, регулирующие деятельность медицинских организаций, распространяются на иные юридические лица независимо от организационно-правовой формы, осуществляющие наряду с основной (уставной) деятельностью медицинскую деятельность, и применяются к таким организациям в части, касающейся медицинской деятельности.

Учитывая изложенное, платные медицинские услуги, оказываемые Вашей организацией в рамках уставной деятельности, освобождаются от налогообложения НДС при наличии лицензии, выданной в установленном порядке и при условии, что они входят в Перечень, утверждённый Правительством Российской Федерации.

В отношении реализации санаторно-курортных путевок не все так однозначно.

Подпункт 18 п. 3 ст. 149 НК РФ освобождает от НДС услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности.

По данному вопросу есть две точки зрения.

Позиция 1. Право на освобождение от НДС имеют только организации, указанные в пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ

Есть письмо Минфина России, судебные акты, в том числе Постановление Президиума ВАС РФ, из содержания которых следует, что организация, не указанная в пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ, не вправе применять освобождение.

Письмо Минфина России от 01.02.2019 N 03-07-11/5804

Из Письма следует, что применять освобождение по пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ не могут организации, не имеющие статуса санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха.

Арбитражная практика: Постановление Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 N 15664/05 по делу N А27-31250/2004-6; Постановление ФАС Московского округа от 24.07.2008 N КА-А40/6932-08 по делу N А40-44551/07-108-256; Постановление ФАС Московского округа от 24.07.2008 N КА-А40/6496-08 по делу N А40-52791/07-107-297; Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2008 N КА-А40/6157-08 по делу N А40-54943/07-117-326; Постановление ФАС Московского округа от 08.07.2008 N КА-А40/6113-08 по делу N А40-53902/07-107-308 и другие.



Позиция 2. Право на освобождение от НДС имеют организации, реализующие путевки пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Письмо Минфина России от 16.03.2006 N 03-05-01-04/68, Письмо Минфина России от 25.07.2005 N 03-04-11/174.

Арбитражная практика: Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.06.2006 N Ф04-3386/2006(23325-А27-31) по делу N А27-38636/2005-2; Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.04.2006 N Ф04-2108/2006(21481-А27-37) по делу N А27-26560/05-2 ; Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.12.2005 N Ф04-8636/2005(17481-А27-25); Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.11.2005 N Ф04-8640/2005(17424-А27-25); Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2005 N Ф04-6226/2005(15067-А27-15).

Таким образом, существует высокий налоговый риск использовать льготу для организации реализующей путевки, которая не поименована в пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Вывод:

1. По реализации медицинских услуг:

Платные медицинские услуги, оказываемые Вашей организацией в рамках уставной деятельности, освобождаются от налогообложения НДС при наличии лицензии, выданной в установленном порядке и при условии, что они входят в Перечень, утверждённый Правительством Российской Федерации.

Медицинские услуги, которые не освобождены от НДС, облагаются налогом в общем порядке.

2. При реализации санаторно-курортных путевок:

Если вы реализуете приобретённые Вами путевки, то безопаснее включить их в налоговую базу и начислить НДС (5%). Позиция Минфина по этому вопросу изложена в Письме Минфина России от 01.02.2019 N 03-07-11/5804.

Можно применить льготу, но в этом случае имеется высокий налоговый риск, поскольку Ваша организация не является санаторно-курортной, оздоровительной организацией или организацией отдыха.